מבזק מס מספר 505 - 11.7.2013

הדיו טרם התייבשה על תיקון 68 לחוק לעידוד השקעות הון, התשי"ט – 1959 (להלן – " חוק העידוד") שחל משנת 2011 ואילך (ראה מבזק מס מס' 366), ובכוונת הממשלה לשנות שוב את החוק במסגרת "חוק ההסדרים" ולהעלות את שיעורי המס החלים במסגרת החוק.

להלן עיקרי השינויים המוצעים בחוק העידוד:

שיעור המס על הכנסה מועדפת:

מוצע לבטל את ירידת שיעורי המס של מפעל מועדף, כקבוע בחוק כיום, ואף להעלותם:

מוצע כי שיעורי המס שיחולו משנת 2014 ואילך על הכנסה מועדפת יהיו כדלקמן:                  

א. אזור פיתוח א' – 10% (במקום 7% כיום ובשנת  2014, ו- 6% בשנת 2015 ואילך).                
ב. אזור פיתוח אחר – 15% (במקום 12.5% כיום ובשנת 2014,  ו- 12% בשנת 2015 ואילך).

שיעור המס על חלוקת דיבידנד:

מוצע לעלות את שיעור המס על הדיבידנד שמקורו במפעל מאושר, מפעל מוטב או מפעל מועדף וכן מפעל תיירותי משיעור של 15% ל- 20%.

שיעור המס החדש יחול על דיבידנד שחולק החל מיום 1.1.2014.

כמו כן לפי נוסח הצעת החוק מסתמן כי שיעור המס החדש יחול רק במקרים הבאים:     

א. מפעל תיירותי – לגבי תכניות שאושרו אחרי 1.1.2014.
ב. מפעל מועדף  –  דיבידנד שחולק מיום 1.1.2014.

מפעל מאושר או בניין חדש להשכרה –  לכאורה מנוסח החוק, שיעור המס החדש אינו חל עליהם ושיעור המס על הדיבידנד נשאר 15%.

ביחס לחלוקה של "רווחים כלואים" במסגרת הוראת השעה (ראה מבזק מס מס' 472), נראה שאין הכרח למהר ולהשלים את החלוקה, שכן ככל הנראה, עדיין יחולו הוראות סעיף 52ג(א) לחוק העידוד בנוסח הישן הקובעות כי שיעור המס על הדיבידנד מ"רווחים כלואים" יהיה 15%.

לאור השינוי המוצע שיחול החל מיום 1.1.2014 חברות המבקשות הטבות במסגרת החוק או ששוקלות צעדים (כגון: מעבר לאזור פיתוח א' וכו') לצורך קבלת הטבות במסגרת החוק צריכות להיערך בהתאם לשינוים הצפויים בחוק.

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי כהן ולרו"ח ענת דואני, ממשרדנו.

סעיף 8ג' לפקודה קובע כי "הכנסתו של אדם מהפרשי שער תיחשב כהכנסה בשנת המס שבה נצברה, גם כשהדיווח הינו על בסיס מזומנים". הפקודה אינה קובעת כיצד יתורגמו לשקלים יתרות ותנועות, מאזניות ותוצאתיות, של מט"ח. לצורך התרגום, נדרשים אנו לכללים שנקבעו בכללי מס הכנסה בדבר המרה לשקלים חדשים של סכומים שמקורם מחוץ לישראל ("כללי ההמרה").

למיטב הבנתנו, כללי ההמרה אינם מתייחסים, כיצד יש לתרגם יתרת מט"ח שהופקדה בבנק בישראל, ככל שהעסקה שהניבה אותה נרשמה בספרי העסק ותמורתה התקבלה במלואה במהלך שנת המס.

ישנן מדינות שעל פי דיני המס שלהן, הפרשי השער לצרכי מס מדווחים על בסיס צבירה, כדוגמת בולגריה, סרביה ורומניה. במדינות אלה שער החליפין המשמש לצרכי תרגום מט"ח הינו השער המתפרסם על ידי הבנק המרכזי; לעומת זאת, בקנדה למשל, תרגום הפרשי שער המיוחסים לחשבונות הוניים יידחה ויוכר במועד שבו תבוצע פעולה בחשבון ההוני, כדוגמת רכישה או תשלום.

בדו"חות הכספיים של החברות בישראל, יתרות מט"ח המופקדות בבנקים ישראלים מתורגמות לשקלים בהתאם לשער היציג המתפרסם על ידי בנק ישראל. שינויים בהפרשי שער נזקפים לדו"ח רווח והפסד.

לא אחת נקבע בפסיקת בתי-המשפט בישראל כי מקום שאין הוראה מפורשת בדיני המס, יחולו ההוראות בכללי  החשבונאות.

כידוע בבנקים בישראל קיים הפרש לא זניח בין שער מכירה ושער קניה של מטבע חוץ לבין השער היציג. הפרשים אלו ידועים ומפורסמים לעיני כל. נדגים: חברה שהחזיקה למשל, 10 מיליון דולר בבנק ביום 31.12.2012 עשויה להפחית מהפרשי השער סך של  יותר מ- 900,000 ₪, עקב ההפרשים בין השער היציג לשער הקניה בבנק.

אנו תוהים מדוע בסוף השנה, יתרות מט"ח המופקדות בבנקים בישראל מתורגמות על פי הפרקטיקה החשבונאית בישראל, בהתאם לשער היציג, כאשר אין חולק ש"שוויו הבנקאי" של מטבע החוץ ידוע לציבור, ולו הייתה נמכרת יתרת המט"ח בסוף השנה, התמורה המתקבלת הייתה מחושבת בהתאם לשער הקניה של אותו מט"ח שנקבע על ידי הבנק, ולא בהתאם לשערו היציג. להפרשי השער בסוף השנה יש משמעות לצרכי מס, שכן הנישום דה-פקטו נושא בנטל המס בגין הוצאה שנדחית למועד מאוחר, שבו תומר יתרת המט"ח בבנק בישראל לשקלים.

סוגית הפרשי השער מקבלת את ביטויה בעיקר בחברות שעיקר הכנסותיהן מתקבלות מחו"ל במטבע זר ועיקר הוצאותיהן הינן בשקלים חדשים, וחברות אלה בוחרות לשמור על יתרות מטבע חוץ מידי שנה בבנקים בישראל ולא להמירן לשקלים.

במקרה זה, ראוי לבחון את הסוגיה האם ניתן להשתמש בשער הקניה הבנקאי של מטבע החוץ חלף השער היציג, לצורך המרתן בדו"חות הכספיים ובהתאמה לצרכי מס.

יתכן ועל מנת לשמור על עקיבת המצגים בהתאם לחשבונאות המציגה נכסים, לרבות יתרות מט"ח בבנק, על פי השער היציג, ניתן כחלופה לאמור לעיל, לשערך המט"ח לשער היציג מחד, אך מאידך ליצור הפרשה להוצאות, שכן הללו הינן הוצאות ביצור אותה הכנסה.

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) יניב גולדשטיין ולרו"ח (עו"ד) חגי אלמקייס, ממשרדנו.

הדיו טרם התייבשה על תיקון 68 לחוק לעידוד השקעות הון, התשי"ט – 1959 (להלן – " חוק העידוד") שחל משנת 2011 ואילך (ראה מבזק מס מס' 366), ובכוונת הממשלה לשנות שוב את החוק במסגרת "חוק ההסדרים" ולהעלות את שיעורי המס החלים במסגרת החוק.

להלן עיקרי השינויים המוצעים בחוק העידוד:

שיעור המס על הכנסה מועדפת:

מוצע לבטל את ירידת שיעורי המס של מפעל מועדף, כקבוע בחוק כיום, ואף להעלותם:

מוצע כי שיעורי המס שיחולו משנת 2014 ואילך על הכנסה מועדפת יהיו כדלקמן:                  

א. אזור פיתוח א' – 10% (במקום 7% כיום ובשנת  2014, ו- 6% בשנת 2015 ואילך).                
ב. אזור פיתוח אחר – 15% (במקום 12.5% כיום ובשנת 2014,  ו- 12% בשנת 2015 ואילך).

שיעור המס על חלוקת דיבידנד:

מוצע לעלות את שיעור המס על הדיבידנד שמקורו במפעל מאושר, מפעל מוטב או מפעל מועדף וכן מפעל תיירותי משיעור של 15% ל- 20%.

שיעור המס החדש יחול על דיבידנד שחולק החל מיום 1.1.2014.

כמו כן לפי נוסח הצעת החוק מסתמן כי שיעור המס החדש יחול רק במקרים הבאים:     

א. מפעל תיירותי – לגבי תכניות שאושרו אחרי 1.1.2014.
ב. מפעל מועדף  –  דיבידנד שחולק מיום 1.1.2014.

מפעל מאושר או בניין חדש להשכרה –  לכאורה מנוסח החוק, שיעור המס החדש אינו חל עליהם ושיעור המס על הדיבידנד נשאר 15%.

ביחס לחלוקה של "רווחים כלואים" במסגרת הוראת השעה (ראה מבזק מס מס' 472), נראה שאין הכרח למהר ולהשלים את החלוקה, שכן ככל הנראה, עדיין יחולו הוראות סעיף 52ג(א) לחוק העידוד בנוסח הישן הקובעות כי שיעור המס על הדיבידנד מ"רווחים כלואים" יהיה 15%.

לאור השינוי המוצע שיחול החל מיום 1.1.2014 חברות המבקשות הטבות במסגרת החוק או ששוקלות צעדים (כגון: מעבר לאזור פיתוח א' וכו') לצורך קבלת הטבות במסגרת החוק צריכות להיערך בהתאם לשינוים הצפויים בחוק.

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי כהן ולרו"ח ענת דואני, ממשרדנו.

חוק מיסוי מקרקעין מגדיר "מקרקעין" כ"קרקע בישראל לרבות בתים, בנינים ודברים אחרים המחוברים לקרקע חיבור של קבע".

סוגיית "המחוברים" מעסיקה רבות את רשות המיסים ואת בתי המשפט, מאחר והינה בעלת משמעות רבה בעיקר בשאלה מהו הנכס הנרכש? האם מדובר בזכות במקרקעין בלבד או זכות במקרקעין המשולבת עם רכישת מיטלטלין? השלכותיה של קביעה זו הינה באופן ישיר על גובה מס הרכישה שישולם, ויתכן  כי גם על גובה הפחת שיידרש.

השאלה כאמור הינה מהו חיבור של קבע לעניין חוק מיסוי מקרקעין, שהרי לפי המבחן של חוק המקרקעין, "כמעט כל דבר" ניתן לפרק בצורה זו או אחרת.

בניגוד לחוק המקרקעין שמאמץ את מבחן החיבור הפיזי, בחוק מיסוי מקרקעין מבחן חשוב הינו גם מבחן הכוונה. דהיינו, כיצד מתייחסים הצדדים לפריטים המחוברים למקרקעין, האם הם חלק מהמקרקעין או שמקבלים יחס נפרד כמיטלטלין.

השבוע פורסם פסק דינו של ביהמ"ש העליון בעניין מלונות צרפת (ע"א 2587/12) ובו ניתח בית המשפט לעומק את סוגיית "המחוברים".

חברת מלונות צרפת ירושלים בע"מ רכשה את מלון "נובוטל" בירושלים, טרם השלמת הבניה בסכום של 28 מיליון $ ושילמה מס רכישה בהתאם. החברה טענה כי יתרת השווי בסך 16 מיליון $ מהווים מיטלטלין, לרבות ציוד, ריהוט ומערכות, הניתנים להפרדה לחלקים שונים וממילא אינם מהווים חלק מהמקרקעין.
מנהל מס שבח סבר כי יש לראות את שווי העסקה על פי הסכום הכולל, כמלון מוגמר בסך 44 מיליון $. (ראה בהרחבה במבזק מס מס' 433).

בית המשפט העליון, שב וקבע כמבחן מרכזי ועיקרי את מבחן הכוונה במסגרתו יש לבחון אם הכוונה המקורית הייתה לחיבור של קבע  או לחיבור ארעי.

בית המשפט הוסיף וקבע כי לצד מבחן זה ניתן להיעזר במספר מבחני משנה נוספים:

1. מבחן הבורג – האם מדובר בפירוק פשוט ע"י הסרת ברגים מבלי לגרום נזק ממשי לאובייקט או למקרקעין.
2. המבחן הכלכלי – האם יש לחפצים זכות קיום כלכלית מחוץ לבניין באופן שניתן לעשות בהם שימוש חוזר והאם הם שומרים על שווים הכלכלי או שלאחר פירוקם הם בסה"כ חומרי גלם.
3. מבחן אופי וזהות של האובייקט – האם האובייקט יאבד את זהותו ואופיו בעקבות ניתוקו.
4. מבחן זהות המקרקעין וערכם הכלכלי לאחר ניתוק האובייקט – האם ערך המקרקעין יאבד באופן ניכר, או שהמקרקעין יאבדו את זהותם ומאפייניהם.
5. מבחן "גג" – מבחן השכל הישר ו"חוש המומחיות של המשפטן".

במקרה זה קבע בית המשפט כי מערכות מיזוג אויר, חשמל ומעליות במלון חמישה כוכבים, אינן מערכות אותן ניתן לראות כ"מיטלטלין" על פי כל אחד מהמבחנים דלעיל ומשכך דחה את הערעור.

בעניין זה ראוי לציין שתי נקודות נוספות:

1. מכיוון בהתאם להלכת ביהמ"ש העליון, הלכת קולנוע רינה בעינה עומדת, נראה כי  שיעור הפחת שייקבע "למחוברים" ייבחן לאור המבחן הכלכלי.
2. לפסיקה זו השלכה עקיפה גם על תחולתה של הגדרת "איגוד מקרקעין" בחוק על חברות בעלות נכסי מקרקעין הכוללים "מטלטלין" כאמור.

לפרטים נוספים, ניתן לרו"ח (משפטן) אהרון צ'יסמדיה ממשרדנו – עד לאחרונה מנהל תחום קבלנים ונדל"ן בחטיבה המקצועית ברשות המיסים.